Pro-rata-Koeffizient und Vorsteuerabzug: Leitfaden für Firmen mit steuerpflichtigen und steuerfreien Umsätzen

Grundsatz der Neutralität der Umsatzsteuer

Die Grundphilosophie der Umsatzsteuer (nachfolgend „USt“) ist ihre Neutralität für Unternehmer. Die USt soll erst den Endverbraucher belasten, nicht die unternehmerische Kette selbst. Der Gerichtshof der Europäischen Union betont wiederholt, dass das Vorsteuerabzugsrecht ein untrennbarer Bestandteil des gesamten USt-Mechanismus ist und grundsätzlich nicht eingeschränkt werden darf, damit der Unternehmer von der im Rahmen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit geschuldeten oder entrichteten Steuer vollständig entlastet wird.

Gesetzliche Verpflichtung und sachliche Zuordnung der Eingangsleistungen

Das Umsatzsteuergesetz erlegt jedem Steuerpflichtigen, der sowohl steuerbare als auch steuerfreie Tätigkeiten ausübt, eine strikte Pflicht auf. Bevor Sie den Vorsteuerabzug aus einer Eingangsrechnung geltend machen, müssen Sie genau wissen, für welche Zwecke Sie den Einkauf verwenden. Dieser Vorgang heißt sachliche Zuordnung und betrifft Unternehmer, die gleichzeitig steuerbare Tätigkeiten und steuerfreie Tätigkeiten ohne Vorsteuerabzugsrecht ausüben. Sie können nicht einfach aus allen Rechnungen pauschal 100 % Vorsteuer abziehen. Nach dem Verwendungszweck müssen Sie die Rechnungen in drei gedankliche betriebliche Körbe aufteilen. Umsätze im Reverse-Charge-Verfahren, ob inländisch oder innergemeinschaftlich innerhalb der EU, gelten dabei nicht als steuerfreie Tätigkeiten. Es handelt sich um steuerbare Umsätze mit Vorsteuerabzugsrecht.

Korb Nr. 1 für den vollen Vorsteuerabzug

Hierher gehören alle Rechnungen über Lieferungen und sonstige Leistungen, die Sie ausschließlich für Ihre steuerpflichtigen Umsätze verwenden. Das gilt für Geschäfte, bei denen Sie auf den Ausgangsumsatz USt erheben, sowie für gesetzlich definierte steuerfreie Tätigkeiten mit Vorsteuerabzugsrecht wie die Ausfuhr von Gegenständen in Drittländer oder die internationale Beförderung. Wenn Sie Material zur Herstellung von Produkten einkaufen, die Sie mit USt verkaufen, ziehen Sie die Vorsteuer in voller Höhe ab.

Korb Nr. 2 ohne Vorsteuerabzugsrecht

In diesen Korb fallen Rechnungen, die sich auf steuerfreie Tätigkeiten ohne Vorsteuerabzugsrecht gemäß § 28 bis § 42 des Umsatzsteuergesetzes Nr. 222/2004 Slg. beziehen. Es handelt sich um Finanz- und Versicherungsdienstleistungen, Postdienstleistungen, Gesundheitsversorgung, Bildung oder die Vermietung von Immobilien an Privatpersonen (Nichtsteuerpflichtige). Wenn Sie beispielsweise ein Mehrfamilienhaus besitzen und die Wohnungen steuerfrei an Privatpersonen vermieten, können Sie von den Kosten für die Dämmung oder Reparatur dieses Gebäudes keinen einzigen Cent Vorsteuer abziehen.

Korb Nr. 3 gemischter Korb für den anteiligen Vorsteuerabzug mittels Koeffizienten

Dieser Korb ist der komplexeste. Er enthält Einkäufe, die sowohl steuerbaren Umsätzen als auch steuerfreien Tätigkeiten dienen. Typische Beispiele sind Gemeinkosten des gesamten Unternehmens wie die Miete eines gemeinsam genutzten Büros, die Rechnung für Buchhaltung, gemeinsame Energiekosten, Reinigungsdienste oder der Kauf eines Firmenwagens für die Personalabteilung. Da diese Eingangsleistungen beiden Arten Ihrer Tätigkeit dienen, können Sie die Vorsteuer daraus nur anteilig nach Anwendung des Koeffizienten abziehen. Dieser bildet das Verhältnis der steuerbaren Einnahmen zu den Gesamteinnahmen des Unternehmers ab.

Was den Koeffizienten nicht beeinflusst

Das Ziel des Umsatzsteuergesetzes ist es, dass der Koeffizient die wesentliche und gewöhnliche Geschäftstätigkeit widerspiegelt und nicht vereinzelte Transaktionen mit enormem finanziellem Volumen, die ihn verzerren könnten. Daher beziehen Sie gemäß § 50 Abs. 2 des Umsatzsteuergesetzes den Wert aus folgenden Vorgängen nicht in die Berechnung des Koeffizienten ein:

• dem Verkauf eines Unternehmens oder eines Teilbetriebs, der eine selbständige Organisationseinheit bildet,
• dem Verkauf von Vermögen, das Sie für Zwecke Ihres Unternehmens genutzt haben, z. B. Verkauf eines Firmengebäudes oder eines alten Fahrzeugs, mit Ausnahme der üblichen Vorräte,
• Finanzdienstleistungen, die gemäß § 39 des Umsatzsteuergesetzes steuerfrei sind, sofern Sie diese nur gelegentlich erbringen, z. B. die gelegentliche Gewährung eines Darlehens mit Zinsen an eine Tochtergesellschaft oder die einmalige Übertragung eines Geschäftsanteils,
• der gelegentlichen Übertragung und der gelegentlichen Vermietung von Grundstücken und Gebäuden.

Als gelegentliche Transaktion gilt eine solche, die nicht den Charakter Ihrer Haupttätigkeit aufweist, keinen wesentlichen Teil des Umsatzes ausmacht, nicht wiederholt durchgeführt wird und keine wiederkehrenden Kosten erfordert. Der korrekte Ausschluss dieser Posten kann Sie vor einem deutlichen Rückgang des Koeffizienten schützen.

Vorläufiger vs. Jahreskoeffizient

Obwohl der Jahreskoeffizient erst nach Ablauf des Kalenderjahres bekannt ist, dürfen Sie während des Jahres nicht einfach vorläufig eine Zahl schätzen. Der gesamte Prozess unterliegt präzisen Regeln.

Vorläufiger Vorsteuerabzug

Im Laufe des Jahres wenden Sie in den einzelnen Monaten oder Quartalen den vorläufigen Koeffizienten an. Dieser Koeffizient entspricht dem Jahreskoeffizienten des vorangegangenen Kalenderjahres. Wenn Sie keinen vorangegangenen Koeffizienten haben, weil Sie z. B. ein neues Unternehmen sind, bestimmen Sie diesen durch eine Schätzung anhand der voraussichtlichen Einnahmen; Sie müssen jedoch vorab die Zustimmung der slowakischen Finanzverwaltung einholen, was in der Praxis durch die Aufnahme eines Protokolls über die mündliche Verhandlung bestätigt wird.

Jahresabrechnung

Nach Ablauf des Jahres ermitteln Sie in der letzten Steuererklärung für Dezember oder für das 4. Quartal die tatsächlichen Gesamtjahresumsätze und berechnen den definitiven Jahreskoeffizienten. Anschließend rechnen Sie damit rückwirkend alle gemischten Rechnungen des abgelaufenen Jahres um und gleichen die resultierende Differenz, die entweder zugunsten oder zulasten des Staatshaushalts ausfällt, einmalig in dieser letzten Steuererklärung aus.

Besondere Fälle ohne Vorsteuerabzugsrecht

Das Umsatzsteuergesetz enthält in § 49 Abs. 7 auch absolute Vorsteuerabzugsverbote, die für alle Steuerpflichtigen gelten, unabhängig davon, ob sie im Verkehrswesen, in der IT oder im Baugewerbe tätig sind. Sie können niemals Vorsteuer bei Einkäufen von Waren und Dienstleistungen zum Zweck der Bewirtung und Unterhaltung abziehen. Konkret betrifft dies Repräsentationsaufwendungen, Geschäftsessen mit Partnern, Betriebsfeiern und Ähnliches. Die einzige Ausnahme besteht, wenn Sie Bewirtung im Rahmen Ihrer eigenen Dienstleistung erbringen, etwa als Schulungsagentur, wenn die Erfrischung im Preis des Fachseminars enthalten ist und ihre Kosten Teil der gesamten steuerpflichtigen Bemessungsgrundlage für die Schulung sind.

Ebenso ist es nicht möglich, Vorsteuer aus sogenannten durchlaufenden Posten gemäß § 22 Abs. 3 des Umsatzsteuergesetzes abzuziehen. Dabei handelt es sich um Ausgaben, die Sie im Namen und für Rechnung Ihres Kunden bezahlen und die Sie anschließend von ihm im genauen Betrag ohne Steueransatz verlangen. Da diese Posten nicht in Ihre Bemessungsgrundlage einfließen, können Sie bei ihnen keinerlei Vorsteuer geltend machen.

Umsatzsteuer bei Investitionsgütern – Regeln und Lehren aus der Rechtsprechung der Europäischen Union

Wann wir den Vorsteuerabzug berichtigen müssen

Die Vorsteuer bei alltäglichen Einkäufen wie Druckerpapier oder Beratungsleistungen machen Sie einmalig geltend. Bei Wirtschaftsgütern mit langfristigem Wert gilt dies jedoch nicht. Als Investitionsgüter gelten bewegliche Sachen mit einem Wert von über 1 700 EUR, Immobilien sowie immaterielle Wirtschaftsgüter mit einem Wert von über 2 400 EUR. Investitionsgüter unterliegen einer strengen Überwachung hinsichtlich einer Änderung des Zwecks oder des Umfangs ihrer Verwendung. Wenn Sie im Laufe der Jahre das Verhältnis ihrer Nutzung für steuerbare und steuerfreie Tätigkeiten ändern, müssen Sie den ursprünglich vorgenommenen Vorsteuerabzug berichtigen. Die Berichtigung des Vorsteuerabzugs bedeutet für Sie entweder, USt an den Staat zurückzuzahlen oder sie zurückzufordern.

Die letzte Novelle des Umsatzsteuergesetzes brachte Änderungen ab dem Jahr 2025:

Konzept der erstmaligen Verwendung geregelt in § 52a des Umsatzsteuergesetzes. Der Berichtigungszeitraum für den Vorsteuerabzug beginnt mit dem Tag der ersten tatsächlichen Verwendung des Wirtschaftsguts für Lieferungen und Leistungen, nicht mit dem Tag seines Kaufs oder der Erfassung in der Buchhaltung. Dadurch wird die Realität besser berücksichtigt, wenn Wirtschaftsgüter vor der Inbetriebnahme im Lager liegen können.

Harmonisierung der Grenzwerte. Die Schwelle für bewegliche Investitionsgüter wurde auf einen Wert von über 1 700 EUR ohne USt vereinheitlicht, wodurch sie mit der Definition des materiellen Anlagevermögens im Einkommensteuergesetz in Einklang gebracht wurde. Für immaterielle Wirtschaftsgüter bleibt die Grenze bei über 2 400 EUR ohne Steuer.

Beobachtungszeiträume. Der Zeitraum, in dem Sie die Änderung des Verwendungszwecks von Investitionsgütern überwachen müssen, beträgt:

• 5 Kalenderjahre einschließlich des Jahres der erstmaligen Verwendung bei beweglichen Investitionsgütern und immateriellen Wirtschaftsgütern. Jedes Jahr wird 1/5 des ursprünglich geltend gemachten Abzugs berichtigt.
• 20 Kalenderjahre einschließlich des Jahres der erstmaligen Verwendung bei Bauwerken, Baugrundstücken, Wohnungen, Nichtwohnräumen und deren baulichen Veränderungen (technischen Verbesserungen), die eine Baugenehmigung bzw. eine Entscheidung über ein Bauvorhaben erforderten. Jedes Jahr wird 1/20 des Abzugs berichtigt.

Wichtige Lehren aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union

Die Entscheidungen des EuGH haben Vorrang vor der slowakischen Praxis und bieten wichtigen Schutz bei einer Steuerprüfung.

1. Fall Imofloresmira (C-672/16) – Ein leerstehendes Gebäude bedeutet keine Pflicht zur Rückzahlung der USt. Die portugiesische Immobiliengesellschaft Imofloresmira besaß gewerbliche Gebäude und machte bei deren Erwerb den vollen Vorsteuerabzug im Hinblick auf die Absicht geltend, diese mit USt an steuerpflichtige Personen zu vermieten. Das Finanzamt stellte fest, dass einige Räumlichkeiten mehr als zwei Jahre lang leer standen und ungenutzt waren. Die Behörde wertete dies als Änderung der Faktoren und ordnete an, dass das Unternehmen einen aliquoten Teil der ursprünglich abgezogenen Vorsteuer zurückzahlen müsse.

Der EuGH stellte sich auf die Seite des Unternehmers. Er entschied: Solange die Immobilie nachweislich für Vermietungszwecke auf dem Markt verfügbar ist, der Eigentümer aktive und nachweisbare Anstrengungen durch Inserate oder die Kontaktaufnahme mit Makleragenturen unternimmt, um sie mit USt zu vermieten, und ihre Nichtnutzung auf Umständen beruht, die außerhalb seines Willens liegen – wie etwa einer Wirtschaftskrise oder einem Mangel an Mietern –, bleibt das Recht auf Vorsteuerabzug vollständig erhalten. Die bloße vorübergehende Nichtnutzung von Räumlichkeiten begründet keine Pflicht, die abgezogene Steuer zu berichtigen und zurückzuzahlen.

2. Fall HF (C-374/19) – Vorsicht vor einer Zweckänderung leerstehender Räume. Eine völlig andere Situation entstand bei der Gesellschaft HF, die ein Altenheim betrieb, also eine steuerfreie Tätigkeit ohne Vorsteuerabzugsrecht. An das Heim baute sie ein gewerbliches Café mit Außeneingang für die Öffentlichkeit an. Aus den Baukosten machte sie den Vorsteuerabzug in einem Verhältnis geltend, bei dem 90 % auf das besteuerte Café und 10 % auf die steuerfreien Leistungen des Heims entfielen. Nach einiger Zeit schloss sie das Café jedoch endgültig, meldete es aus dem Register ab und begann, den Raum ausschließlich für die Zwecke der steuerfreien Sozialleistungen des Altenheims als Aufenthaltsraum zu nutzen.

Der EuGH entschied, dass in diesem Fall der ursprüngliche Vorsteuerabzug berichtigt und die Steuer zurückgezahlt werden musste. Anders als im Fall Imofloresmira stand das Café weder leer, noch wurde es auf dem gewerblichen Markt angeboten. Die Räumlichkeiten wurden tatsächlich und physisch in den steuerfreien Betrieb des Altenheims eingegliedert. Dadurch wurde der enge und direkte Zusammenhang mit den steuerbaren Umsätzen unterbrochen, und das Unternehmen musste die USt an den Staat zurückzahlen.

^{Der Inhalt dieses Artikels hat ausschließlich informativen Charakter und ersetzt in keinem Fall eine professionelle Rechts-, Steuer- oder Buchhaltungsberatung. Die Gesellschaft Dravecký & Partner übernimmt keine Verantwortung für Entscheidungen, die auf der Grundlage der hierin enthaltenen Informationen getroffen werden, noch für eventuelle Schäden, die durch solche Handlungen entstehen könnten. Vor der Anwendung jeglicher Informationen auf Ihre konkrete Situation empfehlen wir dringend eine Beratung mit einem qualifizierten Experten.}